ESSMS à budget : clôture et affectation

Pour les ESSMS à budget, le résultat à affecter est constitué par :

• le résultat de l’exercice considéré qui pourra être réformé par l’autorité de tarification lors de l’affectation du résultat ;
• le ou les résultats ou parties de résultat antérieur (s) incorporés (s) à l’exercice considéré.

Résultat et intervention du tarificateur

Le résultat à affecter

Le résultat à affecter est composé du résultat propre à l’exercice et du résultat antérieur reporté.

Incorporation d’un résultat antérieur

C’est donc la totalité du résultat qui doit faire l’objet d’une affectation. Cependant, le tarificateur peut , éventuellement, intervenir pour modifier le résultat de l’exercice en refusant de prendre en compte certaines dépenses effectuées par le gestionnaire, ce qui revient à augmenter le résultat de l’ESSMS.

Réformation du résultat

Comme évoqué au chapitre 4, le rôle du tarificateur est prépondérant dans l’ensemble du processus budgétaire depuis l’autorisation annuelle jusqu’à l’affectation du résultat qu’il décide en dernier ressort.

Le résultat d’un exercice est repris par le comptable (opération non budgétaire) en balance d’entrée de l’exercice suivant. Le résultat excédentaire (plus de produits que de charges, plus de titres de recettes que de mandats de paiement) est inscrit au crédit du compte 12, le déficit est enregistré au débit.

Au titre de l’article R.314.52 du CASF, « l’autorité de tarification peut, avant de procéder à l’affectation d’un résultat, en réformer d’office le montant en écartant les dépenses qui sont manifestement étrangères, par leur nature ou leur importance, à celles qui avaient été envisagées lors de la procédure de fixation du tarif, et qui ne sont pas justifiées par les nécessités de la gestion normale de l’établissement ».

On notera, à ce propos, que la rédaction de l’article insiste sur le caractère exceptionnel de la réforme du résultat en utilisant le terme de « manifestement », comme en faisant référence à l’accord de l’autorité de tarification ce qui suggère que le tarificateur ne peut revenir sur ce qu’il a accordé lors de la procédure de fixation du tarif , enfin en rappelant que les dépenses réformées doivent « ne pas être justifiées par les nécessités de la gestion normale de l’établissement.

L’application de cet article, qui conduit à augmenter le résultat d’exploitation excédentaire ou à diminuer le résultat d’exploitation déficitaire. La différence entre le résultat comptable constaté par l’établissement et le résultat réformé d’office par l’autorité de tarification, nécessairement supérieur, donne obligatoirement lieu, lors de l’affectation du résultat, à un débit au compte 114 « Dépenses refusées par l’autorité de tarification en application de l’article R. 314-52 du CASF » qui est exclusivement ouvert pour les seuls ESMS qui relèvent du cadre budgétaire de budget prévisionnel.

Les dépenses refusées par l’autorité de tarification sont portées au débit du compte 114.1 « Dépenses refusées par l’autorité de tarification en application de l’article R. 314-52 du CASF » au moment de l’affectation du résultat.

Affectation du résultat

Le vote du compte de gestion et du compte administratif par le conseil d’administration du CCAS clôt juridiquement l’exercice et rend disponibles les résultats. La délibération d’affectation du résultat est adoptée lors de la même séance.

Le résultat des budgets annexes en M22 ne sont pas agrégés aux résultats du budget principal en M14 et chaque budget annexe en M22 fait l’objet d’une affectation de résultat particulière.

Possibilités d’affectation du résultat

.L’article R314-51 précise « L’affectation du résultat du budget général, ou le cas échéant des budgets principal et annexes, ainsi que, pour les établissements mentionnés au I de l’article L. 313-12, de chaque section d’imputation tarifaire, est décidée par l’autorité de tarification. Celle-ci tient compte des circonstances qui expliquent le résultat. ».

A – Résultat excédentaire

Il définit ensuite les possibilités d’affectation :

« II. – L’excédent d’exploitation peut être affecté :

• 1° À la réduction des charges d’exploitation de l’exercice au cours duquel il est constaté, ou de l’exercice qui suit ;
• 2° Au financement de mesures d’investissement ;
• 3° Au financement de mesures d’exploitation n’accroissant pas les charges d’exploitation des exercices suivant celui auquel le résultat est affecté ;
• 4° À un compte de réserve de compensation ;
• 5° À un compte de réserve de trésorerie dans la limite de la couverture du besoin en fonds de roulement, tel que défini au III de l’article R. 314-48 ;
• 6° A un compte d’excédent affecté à la compensation des charges d’amortissement des équipements, agencements et installations de mise aux normes de sécurité. »

On constate que s’agissant du résultat d’un ESSMS à budget prévisionnel, l’affectation de l’excédent à la réduction des charges d’exploitation peut intervenir dès N+1 (année de la constatation du résultat) ou en N+2 (exercice qui suit celui de la constatation).

B – Résultat déficitaire

Le déficit du compte de résultat est couvert par une reprise sur le compte de la réserve de compensation.

Si la réserve de compensation est insuffisante, la différence est ajoutée aux charges d’exploitation de l’exercice au cours duquel le déficit est constaté ou de celui qui suit. En cas de situations exceptionnelles, la reprise du déficit peut être étalée sur trois exercices.

Les résultats, excédentaires comme déficitaires, des budget principal et annexes sont affectés aux budgets dont ils sont issus.

Modalités du choix de l’affectation

La procédure d’affectation des résultats fait intervenir l’ordonnateur, le comptable et l’autorité de tarification. Dans le cas des ESSMS à budget prévisionnel, c’est le tarificateur qui effectue le choix de l’affectation.

Ce choix est intégré aux comptes de l’entité gestionnaire par délibération consécutive au vote du compte administratif.

Ecritures comptables et budgétaires

Résultats excédentaires

A – Ecritures comptables

Le résultat excédentaire est crédité par le trésorier au compte 12 en balance d’entrée.

Lors de l’affectation le compte 12 est débité par le crédit des comptes :

• compte 110 « Report à nouveau (solde créditeur) » pour la part affectée à la réduction des charges d’exploitation de l’exercice N+1 ou N+2 ;
• compte 111 « excédent affecté à des mesures d’exploitation non reconductibles » pour la part affectée au financement de mesures d’exploitation de l’exercice N+1 ;
• compte 10682 « Excédents affectés à l’investissement » ;
• compte 10685 « Excédents affectés à la couverture du besoin en fonds de roulement (réserve de trésorerie) » ;
• compte 10686 « Réserve de compensation » ;
• compte 10687 « Réserve de compensation des charges d’amortissement »

B – Présentation budgétaire

Principe général

L’affectation des résultats n’est pas d’ordre budgétaire aux seules exceptions des affectations à l’investissement (compte 10682) et en report à nouveau (comptes 110 et 111). Les affectations en réserves ne sont pas d’ordre budgétaire.

L’excédent affecté en report à nouveau peut l’être au titre de l’exercice au cours duquel il est constaté, normalement en N+1, soit dans l’exercice qui suit soit N+2. Les excédents affectés en report à nouveau sont, dans ce cas millésimés, pour rappeler l’exercice duquel ils sont issus.

Ainsi, un excédent de 115 affecté au compte 110 « report à nouveau (solde créditeur) » peut être affecté pour 70 en N+1  et pour 30 en N+2. Pour chacun des exercices concernés, le report portera le millésime de N année de réalisation de l’excédent. Le solde, 15, peut être affecté au compte 10682 « Excédents affectés à l’investissement » en N+1.

Dans ce cas, l’affectation en N+1 se fera lors d’une décision modificative par l’inscription d’une ligne 002 « Excédent d’exploitation reporté » en recettes d’exploitation pour 70 et par le crédit du compte 10682 pour 15.

La deuxième part de l’excédent de N sera affectée en N+2 lors du budget primitif par inscription d’une ligne 002 « excédent d’exploitation reporté » en recettes d’exploitation pour 30.

Exemple

Excédent N : 115.

Constatation du résultat de N en N+1 : 115

1. Décision modificative N+1 :
   • 002 « Excédent d’exploitation reporté » : 70 (N)
   • 10682 « Excédents affectés à l’investissement » : 15
2. Budget primitif N+2 :
   • 002 « Excédent d’exploitation reporté » : 30 (N)

RESULTATS DEFICITAIRES

A – ECRITURES COMPTABLES

Lorsque le résultat de l’exercice N est déficitaire, le comptable reprend en balance d’entrée de N+1 ce résultat au débit du compte 12.

Ce débit est couvert :

• par le débit du 10686 « Réserve de compensation »,
• par le débit du compte 119 « report à nouveau (solde débiteur) » si le montant du compte 10686 est insuffisant.

B – Présentation budgétaire

PRINCIPE GENERAL

Le résultat déficitaire est imputé aux charges d’exploitation de l’exercice au  cours duquel il est constaté, le plus souvent (N+1) ou de l’exercice suivant (N+2). Il peut, en fait, être étalé sur 3 exercices sans préjudice des dispositions concernant les transferts de charges d’exploitation au crédit du compte 791 (cf.3.2.3 de la présente section).

Ce n’est que lorsque le compte 10686 « Réserve de compensation » ne peut couvrir le déficit qu’un décision modificative inscrit au budget de N+1 une ligne 002 « Déficit d’exploitation reporté » en dépenses de fonctionnement venant augmenter pour autant les dépenses d’exploitation prévues dans le cadre du budget primitif.

EXEMPLE

Déficit : 1 500

Constatation du résultat de N en N+1 : 1 500

• Décision modificative N+1 :
  • 002 « Déficit d’exploitation reporté » : 1 000